Skatteverket har publicerat ett ställningstagande (250424, dnr: 8-147183-2025) om moms vid uthyrning av personal. Det ersätter ett ställningstagande (191217, dnr: 202 509913-19/111) men innebär ingen ändring i sak enligt Skatteverket. Däremot tar man hänsyn till rättsutvecklingen sedan 2019.
Enligt Skatteverket ska bedömningen av om en tjänst utgör uthyrning av personal göras på samma sätt oavsett vilken annan bestämmelse i momslagen som berörs. Det avgörande är att köparen har det övergripande ansvaret för den tjänst som ska utföras mot slutkunden och tjänsten som ska utföras till slutkunden utförs inom ramen för köparens organisation.
Skatteverket anger nedan vilka omständigheter som har betydelse vid karaktäriseringen av om det är fråga om uthyrning av personal.
• Köparen bestämmer vilka slutkunder som ska få tjänsten. • Säljaren har inte ansvaret gentemot slutkunden för de arbetsuppgifter som ska utföras. • Köparen bestämmer när i tiden tjänsten ska utföras. • Köparen har ansvaret för utförandet och resultatet av tjänsten gentemot slutkunden. • Köparen ansvarar för arbetsledning, bestämmer arbetsmetoder och definierar arbetsuppgifterna. • Säljaren erbjuder tjänsten till ett pris som bestäms utifrån arbetstimmar, dagar eller en i förväg definierad tidsperiod då arbetet ska utföras och inte utifrån tjänstens resultat. • Säljaren agerar i köparens namn gentemot slutkunden. • Tjänsten tillhandahålls i köparens och inte i säljarens lokaler. • Köparen tillhandahåller det väsentliga material som behövs för att utföra tjänsten. • Säljaren måste följa köparens rutiner och arbetsmetoder. • Samma villkor gäller för den inhyrda personalen som för köparens egen personal, i det fall köparen även har egen personal.
Skatteverket är tydlig med att det saknas betydelse för bedömningen om säljaren är skyldig att utföra en tjänst enligt vissa lagregler, kanske står under särskild tillsyn eller har ett regressansvar för tjänsten. Det kan ändå vara fråga om att tjänsten utgör uthyrning av personal i momshänseende.
Högsta förvaltningsdomstolens praxis
• HFD 2020 ref. 5, punkt 22 Om tillhandahållen personal utför medicinska åtgärder på uppdrag av köparen och ingår i köparens organisation, talar det för att det är fråga om personaluthyrning. • HFD 2020 ref. 35, punkt 24 En tandläkares tjänster ses som personaluthyrning. Syftet med avtalet får anses vara att tandläkaren ska tillhandahålla de tjänster som krävs för att bolaget i sin tur ska kunna tillhandahålla tandvård vid sin klinik. • HFD 2021 not. 21, punkterna 20 och 21 Tillhandahållande av lärare till yrkeshögskola ses som personaluthyrning. Yrkeshögskolan har det övergripande ansvaret för innehållet i undervisningen och är även den som bestämmer under vilken tidsperiod utbildningen ska genomföras. Beslut om vilka elever som ska få del av undervisningen fattas av yrkeshögskolan och den står även för de lokaler där utbildningen ska bedrivas. • HFD 2021 not. 57, punkt 20 Tillhandahållande av lärare inom ramen för ett utbildningsföretags organisation ses som personaluthyrning. • HFD 2024 not. 23, punkterna 14 och 15 Avser tillhandahållande av psykolog som ses som personaluthyrning. • HFD 2024 not. 38, punkterna 4 och 14 Avser omsorgstjänster som kommunen ansvarar för, till den del dessa inte innefattar myndighetsutövning. Bolaget som säljer tjänsterna anses utföra dessa inom en egen organisation och man bestämmer själv hur verksamheten ska bedrivas. Det är därför inte fråga om personaluthyrning.
Kommentar
Branscher som drabbas hårt av att tjänsten bedöms om uthyrning av personal är momsfria verksamheter som sjukvård, social omsorg och skola. Istället för att t.ex. upphandla en momsfri vårdtjänst anses tjänsten utför uthyrning av personal som beskattas med 25 % moms.