Två sidor av samma mynt: Den goda skattebetalaren och den skyldiga förmånstagaren

1.1 Ämnet

Skattebetalaren är inte bara en ekonomisk aktör utan en symbol för det ansvarstagande och produktiva medborgarskapet. I sin avhandling skriver Lindgren att vad som betraktas som rationell skattelagstiftning, och inte, konstrueras genom ekonomiska överväganden och ekonomisk rationalitet. Detta skapar i sin tur föreställningen om ”den goda skattebetalaren”.1 Avhandlingens tematiska analys mynnar ut i två centrala teman som knyter an till ”viljan att lönearbeta” samt benägenheten att ”följa lagen”.2 Föreställningen om en moraliskt ansvarstagande medborgare framstår således som en central utgångspunkt för konstruktionen av skattesubjektet.3 Skattebetalaren presenteras som någon som vill följa lagen och därför antas kunna redovisa sina inkomster korrekt. Regelverket inom inkomstslaget tjänst förutsätter att den anställde respektive arbetsgivaren är införstådda med gällande regelverk för självredovisning och har således ett ansvar att tillämpa reglerna på ett korrekt sätt. Visserligen är det arbetsgivaren som har ansvar att lämna kontrolluppgifter och göra skatteavdrag på skattepliktiga förmåner, men det är den anställde som har ett självständigt ansvar att kontrollera att alla inkomster redovisas korrekt i deklarationen.4 Lagstiftaren ställer alltså höga krav på den enskilde skattskyldiges uppgiftsskyldighet och motiverar detta med att det är individen själv som har bäst kännedom om sina ekonomiska förhållanden.5

Skattemoralen kan därför ses mot bakgrund av den enskildes vilja att bidra till samhället för att skattesystemet ska fungera genom arbete och korrekt tillämpning av skattelagstiftningen. När inkomster inte redovisas korrekt minskar skatteintäkterna, vilket påverkar statens förmåga att finansiera välfärd och offentlig verksamhet. Samtidigt innebär systemet att den skattskyldige kan drabbas av sanktioner och påföljder, såsom skattetillägg, vid felaktig eller ofullständig redovisning.6 Det är därför inte förvånande att lagstiftaren historiskt sett visat stort intresse för att främja och upprätthålla god skattemoral bland medborgarna.7

Lindgrens forskningsmaterial visar dock på en begränsning i skattesubjektets förutsättningar att redovisa sin skattepliktiga inkomst korrekt, vilket har lett till förenklingar i inkomstskattelagen (1999:1229). Dessa förenklingar har bland annat motiverats av ett behov att göra regelverket mer överskådligt och språkligt moderniserat.8 I inkomstslaget tjänst har exempelvis schabloner införts i syfte att förenkla beskattningen genom beräkningsmodeller som underlättar värderingen av olika ersättningar.9 Även om förenklingarna också kan ses som ett led i att effektivisera skatteuppbörden, är dessa syften till stor del överlappande.

Mot denna konstruktion av skattebetalaren kan förmånstagaren kontrasteras som ett subjekt med andra rättsliga förutsättningar. Formellt konstrueras bestämmelserna i socialförsäkringsbalken (2010:110, SFB) som en trygghet bestående av bestämmelser om sociala försäkringar och ersättnings- och bidragssystem.10 Sjukpenning är en sådan ekonomisk trygghet som lämnas till en försäkrad vars arbetsförmåga är nedsatt på grund av sjukdom.11 Tillgången till försäkringarna, däribland sjukpenning, är således beroende av den försäkrades relation till arbetsmarknaden. Denna koppling mellan socialförsäkringar och arbetsmarknad återspeglas även i lagstiftningens förarbeten. I proposition 2007/08:124 anför regeringen att förändringar i skatte- och bidragssystemet kan användas för att ”stimulera människor att gå från bidragsberoende till egenförsörjning”.12 Det tyder på att socialförsäkringssystemet, vid sidan av sitt trygghetsskapande syfte, också utformas med hänsyn till arbetsutbud och individers incitament att förvärvsarbeta. Förmånstagaren framträder därmed i viss mån som ett subjekt vars rättigheter är villkorade med arbetsförmåga och arbetsmarknadsdeltagande.

Det är min uppfattning att genom att ställa skattebetalaren och den som uppbär socialförsäkringsförmåner i relation till varandra kan man synliggöra hur båda dessa rättssubjekt konstrueras genom rättens förväntningar. I båda fallen vilar regleringen på en grundläggande tanke om ansvarstagande gentemot staten. Skattebetalaren antas bidra till det gemensamma genom arbete och korrekt efterlevnad av skattelagstiftningen och på motsvarande sätt är rätten till exempelvis sjukpenning inte ovillkorlig utan förutsätter att den försäkrade uppfyller vissa krav som ytterst syftar till att främja återgång i arbete. Det rättsliga systemet bygger därmed in en norm om arbetsmoral som riktar sig till båda kategorier, men som tar sig olika uttryck beroende på individens livsomständigheter.

1.2 Syfte och metod

Denna artikel syftar till att jämföra vissa rättssäkerhetsmässiga skillnader mellan skatte- och socialförsäkringsrätten samt analysera vad dessa skillnader kan bero på och vad de uttrycker om rättssystemets syn på skattebetalare respektive förmånstagare. En sådan jämförelse är relevant eftersom skatte- och socialförsäkringsrätten utgör två sidor av samma mynt. Den ena sidan handlar om inbetalningar till statens finanser, den andra om utbetalningar. Fokus i framställningen ligger på de aspekter där skillnaderna blir särskilt tydliga.

För att tydliggöra avgränsningen i artikeln används termen förmånstagare för att beteckna enskilda som erhåller ersättningar enligt SFB, såsom sjukpenning och andra socialförsäkringsförmåner. Begreppet begränsas till den socialförsäkringsrättsliga kontexten och omfattar inte behovsprövade bidrag inom socialrätten. Fokus ligger således på den rättsliga konstruktionen av förmånstagaren i relation till skattebetalaren. Med förmånstagare avses en försäkrad som erhåller ekonomisk trygghet från staten.

Artikeln tillämpar en rättsdogmatisk metod med komparativa och rättsteoretiska inslag för att undersöka hur rättssäkerhetsgarantier uttrycks och tillämpas i olika förvaltningsrättsliga kontexter. Jag tar särskilt avstamp i Lindgrens uttryck ”den goda skattebetalaren” som ett analytiskt begrepp för att belysa hur rättssystemet konstruerar subjekt och tilldelar dem olika grad av rättssäkerhet i praktiken. Begreppet riskerar att framställa skattebetalaren som självständig och ansvarstagande, medan förmånstagaren framstår som beroende av staten. Detta riskerar att dölja komplexiteten i individers relation till välfärdsstaten. I praktiken är det inte ovanligt att en och samma person befinner sig i båda rollerna beroende på livsomständigheter. Denna artikel ifrågasätter därför om de rättssäkerhetsmässiga skillnaderna mellan skatte- och socialförsäkringsrätten vilar på materiella grunder, eller om de i viss mån speglar underliggande föreställningar om vilka subjekt som anses mer skyddsvärda.

Jämförelsen fokuserar på två huvudsakliga skillnader. För det första undersöks skillnader i möjligheterna att få ersättning för ombudskostnader i förvaltningsprocessen. Här analyseras hur kvittningsprincipen tillämpas inom förvaltningsrätten samt det särskilda undantaget i 43 kap. skatteförfarandelagen (2011:1244, SFL), som ger skattskyldiga rätt till ersättning för ombuds- och utredningskostnader. För det andra jämförs tillämpningen av Europeiska konventionen om de mänskliga rättigheterna (EKMR) i frågor som rör nedsättning av skattetillägg och återkrav inom socialförsäkringsrätten. Här analyseras särskilt HFD 2024 ref. 40, som rör nedsättning av skattetillägg, och HFD 2014 ref. 12, som behandlar återkrav inom socialförsäkringsrätten. Dessa avgöranden används för att belysa hur konventionsrättsliga principer får olika genomslag beroende på rättsområde.

Utöver den rättsliga analysen används Finemans teori om det sårbara subjektet för att tillföra ett rättsteoretiskt perspektiv.13 Teorin används för att problematisera skillnaden mellan skattebetalare och förmånstagare och används för att illustrera hur rättssystemet i praktiken påverkas av uppfattningar om vilka subjekt som betraktas som självständiga respektive beroende av statliga insatser.

1.3 Disposition

Utöver det inledande avsnittet kommer artikeln disponeras enligt följande. I avsnitt 2 behandlas de rättsliga skillnaderna mellan skattebetalare och förmånstagare med fokus på ersättning för ombudskostnader och möjligheten till konventionskonform tolkning. I avsnitt 3 analyseras hur dessa skillnader påverkar rättssäkerhetsgarantiernas räckvidd samt hur skattebetalarens särställning motiveras. I avsnitt 4 diskuteras begreppet rättssubjekt med hjälp av rättsteoretiska perspektiv, där Finemans teori om det sårbara subjektet används för att belysa att skattebetalare och förmånstagare inte nödvändigtvis bör förstås som olika rättsliga kategorier. Artikeln avslutas i avsnitt 5 med en diskussion om hur ett mer sammanhängande synsätt på rättssäkerhet kan främja en mer enhetlig rättstillämpning.

2.1 Kvittningsprincipen och rätten till ersättning för rättegångskostnader

Materiella och processuella regler och förutsättningar spelar en avgörande roll för den enskildes möjlighet att tillvarata sina rättigheter i tvister mot det allmänna. Genom att undersöka hur rättighetsgarantier tillämpas i olika förvaltningsrättsliga sammanhang, tydliggörs skillnaderna mellan konstruktionen av skattebetalare och förmånstagare inom förvaltningsrätten.

I plenumavgörandet HFD 2022 ref. 10 slog Högsta förvaltningsdomstolen (HFD) fast att yrkanden om ersättning för rättegångskostnader ska avvisas i förvaltningsprocessen. I avgörandet vann klaganden mot Skatteverket i frågan om byte av efternamn varför hon yrkade ersättning för sina rättegångskostnader med stöd av 2 kap. 11 § 2 st. regeringsformen (RF), artikel 6.1 EKMR eller artikel 47 (jämte artikel 52.3) i EU-stadgan som samtliga uppger att en rättegång ska genomföras inom skälig tid och på ett rättvist sätt.14 I sin bedömning resonerade HFD kring huvudregeln för mål i allmän domstol enligt reglerna i rättegångsbalken (1942:740, RB) som konstaterar att tappande part ska ersätta vinnande parts kostnader. HFD påpekade i avgörandet att motsvarande hänvisning till rättegångsbalken inte finns när den enskilda har det allmänna som motpart vid en domstolsprocess (kvittningsprincipen). Det enda undantaget till kvittningsprincipen inom förvaltningsprocessen återfinns i 43 kap. SFL som ger den skattskyldige rätt att ansöka om ersättning för sina kostnader för ombud, biträde och utredning, vilket det inte var fråga om i målet. Däremot ansåg rätten att det faktum att en enskild part inte kan få ersättning för sina befogade rättegångskostnader skulle kunna innebära en inskränkning i rätten till en rättvis rättegång. Mot denna bakgrund fastställde HFD att frågan bör prövas, men inte inom ramen för förvaltningsmålet varför den enskilda hänvisades till de allmänna domstolarna för prövning om kostnadsfrågan genom en skadeståndstalan.15

I HFD 2022 ref. 10 hänvisades alltså den enskilda till att driva en separat process för ersättning. Wejedal menar att det inte finns något egentligt som hindrar prövning eller bifall direkt i förvaltningsrätten av sådan ersättning. Rätten till en rättvis rättegång är grundlagsfäst och återfinns även i EKMR och EU-stadgan. Wejedal anser därför att HFD borde ha prövat kostnadsyrkandet utifrån dessa bestämmelser direkt i förvaltningsrätten, i stället för att låta kvittningsprincipen väga tyngre än 2 kap. 11 § RF.16

Av domskälen förefaller det vara ostridigt att rätten till en rättvis rättegång omfattar att en enskild som vinner mot det allmänna, i vissa fall, bör få ersättning för rättegångskostnader. Högsta domstolen (HD) har i flera prejudikat fastslagit att staten är skyldig att ersätta den enskildes rättegångskostnader vid en vunnen process.17 I dessa avgöranden har HD utvecklat kriterier för vilka kostnader som ska anses befogade. En central aspekt är att HD i samtliga fall har beslutat om ersättning inom ramen för den pågående rättegången, snarare än att hänvisa den enskilde till att väcka en separat skadeståndstalan i allmän domstol.18 Till skillnad från HD:s praxis, där ersättning beslutas inom ramen för målet, hänvisar HFD den enskilde till skadeståndstalan. Båda domstolar är dock eniga om att rätten till en rättvis rättegång brister när den enskilde inte kan få ersättning i tvister med det allmänna.19

Den skilda hanteringen av rättegångskostnader visar hur rättssystemet skapar ojämlika förutsättningar beroende på rättsområde. Det väcker frågan om rättssäkerhetens selektivitet och hur ekonomi påverkar den enskildes möjlighet att tillvarata sina grundlag- och konventionsstadgade rättigheter i förvaltningsprocessen.

Kvittningsprincipen har länge präglat förvaltningsrätten.20 Avsaknaden av uttryckligt lagstöd kring kostnadsfrågor, utöver bestämmelserna i SFL, har bidragit till att domstolarna inte anser det legitimt att bifalla den vinnande partens yrkande om ersättning för rättegångskostnader direkt i förvaltningsprocessen. Bristen på sådan reglering av ersättning bör dock inte tolkas som ett medvetet ställningstagande mot en sådan rätt.21 Trots att någon allmän kostnadsregel aldrig infördes har frågan tidigare varit föremål för betänkanden där det framhölls att rätten till ersättning för ombudskostnader inte nödvändigtvis bör bero på om parten vinner eller förlorar, utan snarare på hur betungande utredningen varit. Det betonades också att det för det allmänna rättsmedvetandet kan framstå som oskäligt att en enskild som fått rätt i ett ärende själv ska bära kostnaderna för att undanröja ett felaktigt beslut.22 Trots detta har denna syn på rättvisa och skälighet främst kommit att genomsyra skatterättens ersättningsregler, medan motsvarande flexibilitet och rättvisehänsyn i praktiken sällan tillämpas inom socialförsäkringsrätten. I stället presenterades nya argument till stöd för kvittningsprincipen, såsom att kostnader i en domstolsprocess är en naturlig del av samhällsmedlemskapet, och att den enskilde inte behöver ådra sig kostnader i och med att det allmänna bär ett utredningsansvar. Mot denna bakgrund föreslogs aldrig någon generell rätt till ersättning i förvaltningsprocessen.23

Trots huvudregeln har lagstiftaren valt att införa vissa undantag från kvittningsprincipen. Det mest framträdande undantaget återfinns i 43 kap. SFL som ger den skattskyldige möjlighet att ansöka om ersättning för ombuds- och utredningskostnader.24 Ersättning enligt dåvarande ersättningslagen (1989:479) förutsatte att den skattskyldige skäligen behövde biträde för att kunna tillvarata sin rätt utifrån ett ”verkligt behov av sakkunnig hjälp”. Enligt förarbetena skulle denna bedömning göras utifrån objektiva kriterier, där frågans skatterättsliga komplexitet var avgörande. Samtidigt kunde även den skattskyldiges individuella förmåga att hantera processen beaktas vid behovsbedömningen. Utöver rättssäkerhet kunde även andra faktorer motivera domstolens beslut att bevilja ersättning. Exempelvis kunde ersättning medges om myndighetens agerande hade gjort processen onödigt omfattande eller komplicerad.25 I förarbetena har traditionellt anförts att skäl mot att ersätta enskildas kostnader i mål och ärenden om skatt avser avsaknaden av behov av juridiskt biträde. Motiven argumenterade att den enskilde kan föra processen själv, få rådgivning av myndigheten eller få stöd genom domstolens officialansvar. Regeringen framhöll dock att skattelagstiftningen har blivit alltmer komplex, särskilt för näringsidkare, och att det utifrån ett sådant hänseende har aktualiserat ett reellt behov av juridisk sakkunskap, även för enskilda, för att effektivt kunna föra sin talan. Vidare betonades att det skulle framstå som stötande om en enskild, som på grund av komplexiteten tvingas anlita juridiskt biträde, skulle bära sina kostnader trots framgång i processen. Av rättviseskäl ansågs det därför angeläget att möjliggöra ekonomiskt stöd i dessa fall, för att skattskyldiga oavsett ekonomiska förutsättningar skulle kunna tillvarata sina rättigheter på lika villkor.26

Enligt förarbetena är en grundläggande förutsättning för ersättning att den skattskyldige, helt eller delvis, vinner bifall till sin talan. Sådana situationer kan uppstå vid exempelvis felaktig handläggning, förändrad praxis eller ny utredning. Särskilt framhålls att om en skattskyldig korrekt fullgjort sin deklarationsskyldighet, men skattemyndigheten ändå avviker från deklarationen och detta senare ändras till den enskildes fördel, bör ersättning utgå av rättssäkerhetsskäl. Enligt förarbetena sträcker sig den enskildes skyldighet endast till att deklarera, inte att driva en process mot det allmänna om dess riktighet. Vidare framhålls att en stor andel av de mål som rör skatterättsliga frågor präglas av oklar rättstillämpning eller komplicerade sakomständigheter, särskilt prejudikatsmål. Dessa mål kännetecknas av svåra rättsfrågor, vilket ställer höga krav på kvalificerad rättslig argumentation från båda parter. Den kontradiktoriska processen, där båda parter för fram sina argument på jämbördiga villkor, lyfts fram som särskilt betydelsefull i dessa fall. Regeringen anförde att det i dessa situationer är till fördel för rättssäkerheten att även den enskilde ges tillgång till juridisk sakkunskap. Mot denna bakgrund ansågs det rimligt att ersättning ska kunna beviljas i mål som präglas av rättslig komplexitet och osäkerhet, förutsatt att målet inte varit av sådan enkel karaktär att den enskilde skäligen hade kunnat föra processen på egen hand.27

I nuvarande SFL är utgångspunkten för ersättning att den enskilde ”skäligen behöver” ett biträde.28 I sin doktorsavhandling jämställer Wejedal ordalydelsen med kostnadsreglernas utformning i de allmänna domstolarna. I tvistemål används uttrycket ”skäligen varit påkallad”29 och i brottmål ska kostnaderna ”skäligen varit motiverade”30. Enligt SFL och i förvaltningsdomstolarna görs en prövning av om behovet av ombud verkligen fanns, även om den skattskyldige vunnit målet, i syfte att undvika ersättning till den som av bekvämlighet anlitat ett ombud. Detta är alltså en prövning som inte görs i de allmänna domstolarna trots att skälighetsrekvisitet mellan domstolarna är identiska och kopplar till ”verkliga kostnader”.31

Trots bedömningen som görs i förvaltningsdomstolarna utgör skattemålen ett undantag från kvittningsprincipen i övriga förvaltningsmål. Motiveringen återfinns bland annat i förarbetena till ersättningslagen. En av huvudorsakerna som lyfts fram är den höga komplexiteten inom skattelagstiftningen, vilket gör att skattskyldiga ofta behöver anlita juridisk expertis för att effektivt kunna tillvarata sina rättigheter. Motiven beskriver det vidare som stötande att en enskild, efter att ha drivit en skatteprocess av avgörande betydelse för sin ekonomiska framtid och slutligen fått rätt, ändå ska behöva stå för omfattande juridiska kostnader.32

Wejedal drar paralleller till socialförsäkringsmål och lyfter fram flera likheter mellan rättsområdena. Han påpekar att både skatteprocesser och socialförsäkringsprocesser är avgörande för individens ekonomiska trygghet och att båda präglas av komplicerade regelverk som kan vara svåra att navigera utan juridisk sakkunskap. Dessutom bygger båda systemen på masshantering, vilket ökar risken för felaktiga beslut och skapar behov av rättssäkerhetsgarantier. I skatterätten har denna insikt lett till att den skattskyldige i vissa fall kan få ersättning för biträdeskostnader i enlighet med bestämmelser i SFL, vilket motiveras av att den enskilde inte ska behöva drabbas av statens felaktiga beslut. Däremot har samma resonemang inte ansetts tillämpbar i socialförsäkringsmål, vilket innebär att den enskilde i dessa mål i större utsträckning tvingas bära den ekonomiska risken själv. Wejedal menar att skillnaden i behandling mellan måltyperna saknar tydlig motivering.33

Ett beslut från 2025 av Justitiekanslern (JK) illustrerar praktiskt hur avsaknaden av möjlighet till ersättning för rättegångskostnader i socialförsäkringsmål kan anses strida mot rätten till en rättvis rättegång enligt artikel 6 EKMR. I beslutet beviljades en enskild ersättning för skäliga ombudskostnader efter en återkravsprocess om assistansersättning, där hon, trots framgång i förvaltningsdomstolarna, inte hade någon direkt rätt till rättegångskostnadsersättning enligt nationell lagstiftning. JK konstaterade att den enskildes ekonomiska och personliga situation, målens komplexitet och betydelse, samt avsaknaden av effektiva rättsmedel innebar att den ordning som tillämpades inte var förenlig med kraven på en rättvis rättegång. Beslutet bekräftar att det, under särskilda omständigheter, finns en möjlighet att erhålla kompensation för rättegångskostnader även i socialförsäkringsmål.34

Enligt min mening understryker beslutet från JK att behovet av ersättning för rättegångskostnader i mål mot myndigheter inte är begränsat till skatteförfarandet, utan även kan aktualiseras i andra typer av förvaltningsmål där ekonomiska och personliga intressen bör beaktas. Omständigheter som målens komplexitet, den enskildes ekonomiska och personliga situation samt den principiella betydelsen av en rättvis rättegång visar att skyddsbehovet sträcker sig bortom skatterätten. Detta talar ytterligare för att frågan om ersättning för rättegångskostnader bör kunna prövas direkt av förvaltningsdomstolarna även i exempelvis socialförsäkringsmål, för att i praktiken säkerställa den rättssäkerhet som EKMR och RF kräver.

Skattemålens särställning förstärks ytterligare av en studie som belyser vikten av tillgången till juridiskt ombud. Studien belyser ombudsbehovets korrelation med enskilda parters möjlighet att tillvarata sina rättigheter genom att föra sin talan inom förvaltningsprocessen.35 Empirin visar på att parter med ombud har större framgång i sina processer, oddsen för att få bifall var 4,78 gånger högre för en part med ombud.36 Även om studien inte specifikt analyserar socialförsäkringsmål, pekar resultaten på en strukturell ombudsfördel i förvaltningsrätten.37 Visserligen har studien enbart undersökt korrelationen mellan framgång och ombud och inte kausaliteten. Däremot konstaterar författarna med säkerhet att chanserna ökar, för parter med ombud, att nå framgång i en domstolsprocess inom målkategorierna som studerats.38

När möjlighet till ersättning för ombudskostnader saknas blir konsekvensen att den enskilde som saknar ekonomiska förutsättningar inte anlitar ett ombud, oavsett hur komplex eller avgörande processen är för dennes trygghet. Det innebär att personer som processar mot Försäkringskassan ofta tvingas föra sin talan på egen hand, vilket kraftigt minskar deras chanser att få rätt. Studien som visar att sannolikheten för bifall är nästan fem gånger högre för parter med ombud bekräftar detta. Bristen på ersättning får därför inte bara ekonomiska följder, utan leder även till att rätten till en rättvis rättegång inte kan utnyttjas i praktiken. Trots att rättigheten formellt finns, blir den otillgänglig för många. Det innebär att rättssäkerheten inte fördelas utifrån sakfrågan eller behovet av skydd, utan utifrån vem som har råd att processa.

2.2 Möjligheten till nedsättning av skattetillägg och återkrav med stöd av EKMR

För att vidare konkretisera den rättsliga skillnaden mellan skattebetalare och förmånstagare presenteras i det följande möjligheten att tillämpa samma konventionsrättsliga resonemang i socialförsäkringsmål som HFD har utvecklat vid prövningen av nedsättning av skattetillägg.

I HFD 2024 ref. 40 tolkades 51 kap. 1 § SFL i ljuset av rätten till en rättvis rättegång, enligt artikel 6.1 EKMR, vilket ledde till halvering av skattetillägg på grund av oskäligt lång handläggningstid. Den totala handläggningstiden bedömdes utifrån kriterier från Europadomstolens praxis om vad som utgör en kränkning av rätten till en rättvis rättegång. Dessa kriterier inkluderar målets komplexitet, antalet instanser, parternas agerande, vad som står på spel för den enskilde samt förekomsten av längre perioder av inaktivitet från myndighetens sida.39 Domskälen betonade att eftergift som görs i syfte att gottgöra den enskilde för en konventionskränkning ska hållas åtskild från en eftergift som görs med stöd av uttryckliga bestämmelser i svensk rätt.40

HFD 2024 ref. 40 markerar en rättsutveckling där konventionsrättsliga principer får direkt genomslag i tillämpningen av svensk rätt, utan att klassificeras som kompensation för konventionsbrott i egentlig mening. Den konventionskonforma tolkningen innebar alltså att rättigheten blev en del av den ordinarie skälighetsbedömningen, snarare än att hanteras separat genom en efterföljande talan om konventionskränkning eller en återförvisning till den handläggande myndigheten för prövning av beslutet i sak. Enligt 2 kap. 19 § RF får lag eller föreskrift inte meddelas i strid med EKMR. Redan före inkorporeringen av konventionen var Sverige förpliktat att säkerställa att nationell lagstiftning överensstämde med konventionens krav. Genom inkorporeringen har denna skyldighet dessutom fått en internrättslig dimension, som innebär att svensk rätt så långt det är möjligt ska tolkas i överensstämmelse med konventionen.41

Mot denna bakgrund aktualiseras frågan om ett motsvarande tolkningsutrymme kan göras gällande inom ramen för återkravsbestämmelser i 108 kap. SFB. Om så är fallet, skulle det tala för att även prövningen av återbetalningsskyldighet vid långsam handläggning borde möjliggöra en konventionskonform tolkning, där artikel 6.1 EKMR tillmäts betydelse direkt inom ramen för skälighetsbedömningen enligt 108 kap. 11 § SFB. I dagsläget finns dock inget rättsfall som tydligt indikerar en sådan möjlighet.

I HFD 2014 ref. 12 prövade Högsta förvaltningsdomstolen ett mål om återkrav av sjukpenning i förhållande till artikel 6.1 i Europakonventionen. Den försäkrade hade under en utlandsvistelse uppburit sjukpenning, vilket Försäkringskassan i efterhand bedömde som felaktigt och beslutade om återbetalningsskyldighet. Trots att den försäkrade begärde omprövning redan 2008, förblev ärendet inaktivt i 22 månader innan Försäkringskassan vidtog åtgärder. Även i HFD dröjde det mer än 11 månader innan prövningstillstånd meddelades. Den totala handläggningstiden bedömdes utifrån kriterier från Europadomstolens praxis om vad som utgör en kränkning av rätten till en rättvis rättegång. Dessa kriterier inkluderar målets komplexitet, antalet instanser, parternas agerande, vad som står på spel för den enskilde samt förekomsten av längre perioder av inaktivitet från myndighetens sida, som också nämndes i HFD 2024 ref. 40. Rätten konstaterade att den utdragna handläggningen, särskilt den administrativa inaktiviteten, inneburit en kränkning av rätten till en rättvis rättegång enligt artikel 6.1 EKMR. Den försäkrade tillerkändes 20 000 kr i gottgörelse för konventionsöverträdelsen, med hänsyn till målets art, dess betydelse för individen och dröjsmålets längd. Domstolen återförvisade därefter målet till Försäkringskassan för ny prövning i frågan om eftergift av återkravet med hänsyn till den enskildes ekonomiska och personliga förhållanden. I avgörandet underströks att prövningen av konventionsöverträdelser måste särskiljas från den prövning som görs vid eftergift på skälighetsgrunder, dels på grund av skilda rättsliga grunder, dels på grund av skilda syften.42

Huvudregeln om eftergift framgår av 108 kap. 11 § SFB där följande stadgas: ”Om det finns särskilda skäl får den handläggande myndigheten helt eller delvis efterge krav på återbetalning enligt 2–10 §§.” Rekvisitet ”särskilda skäl” är en hög tröskel som enligt praxis tillämpas restriktivt, trots att även dessa processer i socialförsäkringsmål ofta drabbas av oskäligt långa handläggningstider. Justitieombudsmannen (JO) har vid flera tillfällen mottagit anmälningar och riktat kritik mot Försäkringskassan på grund av deras oskäligt långa handläggningstider, särskilt avseende deras omprövningsverksamhet och överlämning av överklaganden till högre instans.43 För att ett beslut ska kunna överklagas till en högre instans krävs att Försäkringskassan först genomfört en omprövning. Visserligen finns ingen lagstadgad tidsfrist för överlämnande av en överklagan till högre instans men när omprövningsprocessen dröjer så länge som nio månader utgör myndigheten i själva verket ett hinder för den försäkrade att få sin sak prövad i domstol. Enligt JO ska en vecka anses vara en rimlig tidsfrist och överklaganden ska skötas skyndsamt eftersom det ligger i sakens natur, däremot verkar denna tidsfrist inte alltid följas.44 Mot denna bakgrund framstår det som rimligt att Försäkringskassans dröjsmål i omprövningsprocesser, särskilt när dessa påverkar rätten att överklaga, utgör en kränkning av artikel 6.1 i EKMR.

Det ovan anförda illustrerar hur konventionsrättsliga överväganden kan ges skiftande genomslag beroende på rättsområde, trots att bedömningsgrunderna i huvudsak är likartade. Samma kriterier användes i praxis i Europadomstolen men renderade olika resultat för den enskilde. Skattebetalaren gavs en öppning för en konventionskonform tillämpning av gällande rätt medan förmånstagaren mötte en mindre flexibel möjlighet att genom svensk rätt få sin sak prövad enligt sina konventionsrättigheter. Även om den ekonomiska effekten i båda fallen kan innebära en lindring för den enskilde i form av en nedsättning av betalningen, menar jag att skillnaderna i de rättsliga förutsättningarna och prövningsformerna väcker viktiga rättssäkerhetsmässiga frågor. Möjligheten till gottgörelse enligt EKMR vilar på bedömningar som är begränsade till undantagssituationer, medan en nedsättning av skattetillägg genom en konventionskonform tolkning i högre utsträckning kan ske inom ramen för en rättslig prövning utifrån gällande rätt. Det är således inte enbart frågan om huruvida den enskilde får rätt, utan även hur prövningen genomförs, inom vilket rättsligt förfarande detta sker och på vilka materiella och processuella villkor. Dessa skillnader har direkt betydelse för rättssäkerheten.

Med hänsyn till att HFD 2024 ref. 40 tillämpade en konventionskonform tolkning av skatteförfarandelagens regler för att säkerställa en rättvis rättegång, väcks frågan om inte samma bestämmelser och resonemang borde kunna göras gällande och rendera samma resultat även inom socialförsäkringsrätten. Enligt praxis från Europadomstolen har det fastställts att artikel 6.1 EKMR är tillämplig i varje fall som den klagande har tillgång till, eller är berättigad, en prövning i nationell domstol enligt gällande rätt i respektive konventionsstat.45 Av propositionen till inkorporeringen av EKMR framgår dessutom att lagstiftaren har ett fortsatt ansvar för att den inhemska rätten förblir förenlig med konventionen och att anpassningar sker med hänsyn till rättsutvecklingen i konventionsorganens praxis.46 Det framstår såldes inte som uteslutet att rättsläget kan komma att förändras i fall där långsam handläggning inneburit en kränkning av den enskildes rätt till domstolsprövning inom skälig tid.

Att så inte skedde i HFD 2014 ref. 12 förklaras i domen med att prövningen av eftergift enligt SFB bygger på andra grunder än gottgörelse för rättighetsintrång, men avgörandet utesluter inte att en sådan tolkningsmetod skulle kunna vara möjlig. HFD 2024 ref. 40 visar dessutom att det finns utrymme för att låta konventionsrättsliga krav påverka tillämpningen av nationell rätt, i syfte att förhindra att rättigheter enligt EKMR blir symboliska i praktiken. Det skulle därför kunna hävdas att förvaltningsdomstolar bör beakta konventionsöverträdelsens faktiska betydelse för skälighetsbedömningen även inom socialförsäkringsmål, särskilt i situationer där återkrav hotar den enskildes ekonomiska existens och där orimligt dröjsmål förekommit.

Visserligen har skattetillägg eller skattetilläggsliknande sanktioner i Europadomstolens praxis betraktats som brottspåföljder i förhållande till artikel 6.1 EKMR. Domstolen har i flera avgöranden framhållit att det vid skattetillägg finns starka skäl att säkerställa att konventionens garantier uppfylls. Även vid efterlevande av skyddet mot att lagföras eller straffas två gånger för samma brott har skattetillägg haft betydelse. I Lucky Dev v. Sweden behandlade Europadomstolen frågan om ett kombinerat förfarande med skattetillägg och efterföljande brottmålsrättegång stod i strid med artikel 4 i protokoll 7 till EKMR vilket bekräftade att skattetillägg i vissa fall har en brottskaraktär.47 I linje med Europadomstolens praxis har även HD fastslagit att straff och skattetillägg utgör sanktionskumulation, vilket enligt svensk rätt ska beaktas med stöd av 29 kap. 5 § 1 st. 8 p. brottsbalken (1962:700).48

Trots att HFD 2024 ref. 40 inte ger ett klart svar på att skattetilläggets brottskaraktär har påverkat utfallet i avgörandet, kan skälen till utvecklingen möjligen sökas i distinktionen. Återkrav enligt SFB karaktäriseras inte som brottspåföljd och omfattas följaktligen inte av samma konventionsrättsliga krav. Det kan tolkas som att intresset bakom återkravsreglerna, till exempel skälighet eller rätt till försörjning, inte tillmäts samma skyddsvärde som de straffrättsliga principer som aktualiseras vid skattetillägg, såsom oskuldspresumtionen i artikel 6.2 EKMR. Samtidigt är det viktigt att understryka att rätten till ersättning för ombudskostnader i skatteförfarandet inte är begränsad till mål om skattetillägg. Möjligheten till ersättning gäller även i andra delar av skatteförfarandet, vilket visar att rättssäkerhetsgarantierna inom skatterätten inte enbart grundas i brottskaraktären hos vissa sanktioner. Sammantaget framstår det som motiverat att jämföra rättssäkerheten i skatte- respektive socialförsäkringsförfaranden, trots skillnaderna i den formella klassificeringen av besluten.

2.3 Skattebetalarens rättsliga status i förvaltningsprocessen

Rätten kan sägas ha etablerat skattebetalaren som ett rättssubjekt som ges en särskild status genom rättssäkerhetsgarantier och flexibilitet i rättstillämpningen. Genom rättspraxis och lagstiftning bekräftas skattebetalarens rätt till en flexibel och konventionskonform tolkning samt rätt till ersättning för juridiskt biträde. HFD 2022 ref. 10 markerar vidare en tydlig förändring i rättspraxis genom att stänga möjligheten för enskilda att överhuvudtaget pröva sin rätt till ersättning för sina biträdeskostnader i förvaltningsrättsliga mål. Detta skapar en bild av skattebetalaren som en aktör med särskilda rättsliga skyddsmekanismer, vilka framställs som nödvändiga för att upprätthålla legitimitet och rättssäkerhet.

3.1 Motiveringen bakom skattebetalarens rättssäkerhetsmässiga särställning

Av 1 kap. 9 § RF framgår att domstolar och förvaltningsmyndigheter i sin verksamhet ska beakta allas likhet inför lagen samt iaktta saklighet och opartiskhet. Redan i regeringsformen sätts således tonen för den offentliga maktens utövande, vilket presenterar rätten och juridiken som ett neutralt och objektivt fenomen. Detta perspektiv är dock inte alltid självklart. Rätten till ersättning för rättegångskostnader och möjligheten till konventionskonform tolkning framstår som starkare i skattemål än i socialförsäkringsmål, trots att de rättsliga och ekonomiska konsekvenserna ofta är likartade för den enskilde i respektive rättsområde. Frågan blir därmed inte bara vad rättssäkerheten innebär, utan också vem den riktar sig till.

Ur ett rättssäkerhetsperspektiv har det inom skatterätten framhållits att den skattskyldige bör ha tillgång till juridisk sakkunskap när detta är nödvändigt för att tillvarata dennes rättigheter. Om en skattskyldig av ekonomiska skäl avstår från att anlita juridiskt stöd kan detta leda till att personen inte kan försvara sin rättsliga position vilket inte anses acceptabelt ur ett rättssäkerhetsperspektiv. Eftersom skattesystemet bygger på masshantering kan felaktiga beslut uppstå, vilket leder till att vissa skattskyldiga tvingas driva processer för att få rätt, trots att de har deklarerat korrekt. För att upprätthålla en viss likabehandling bör dessa individer kompenseras för det extra besväret. Rättssäkerhetsperspektivet motiverar därmed ersättning i de fall där ett juridiskt biträde varit nödvändigt. I förarbetena betonas därför att om den skattskyldige haft ett faktiskt behov av juridiskt biträde och inte varit vållande eller försumlig i processen, finns det ingen rimlig anledning att denne alltid ska behöva stå för dessa kostnader.49

Om rättssäkerheten i skatterätten kan förstås som en fråga om den enskildes möjlighet att faktiskt tillvarata sin rätt, väcker detta frågan om rättssäkerhetens djupare innebörd och syfte. Ersättningslagens motiv tydliggör hur rättssäkerhetens funktion inte enbart handlar om formella garantier, utan även om praktiska möjligheter för den enskilde att tillvarata sina rättigheter.

3.2 Rättssäkerhetsgarantiernas räckvidd

Frågan om rättens praktiska genomslag har även uppmärksammats i andra delar av välfärdsrätten. Ett exempel är lagen (1993:387) om stöd och service till vissa funktionshindrade (LSS), som trots sin formulering som en rättighetslag i praktiken, begränsas i sitt genomslag. Kommuner underlåter ofta att verkställa beslut med hänvisning till resursbrist, även om det fastslagits att ekonomiska skäl inte utgör en godtagbar grund för att neka stöd. Visserligen finns en sanktionsavgift som kan tillämpas vid utebliven verkställighet, men den gäller endast domstolsbeslut, vilket innebär att beslut från myndigheter i praktiken faller utanför sanktionens räckvidd.50 Detta aktualiserar en bredare diskussion om rättigheters verkan i praktiken, men utgör här endast en illustration av att rättslig reglering i sig inte garanterar faktisk rättssäkerhet. Sådana fall visar att även när rättigheter uttryckligen ges i lag, kan den praktiska tillämpningen begränsa dem. På motsvarande sätt omfattas förmånstagaren av rätten till en rättvis rättegång, bland annat genom rätten till ersättning för ombudskostnader och rätt att få sin sak prövad inom skälig tid enligt EU-stadgan, RF och EKMR. Rättstillämpningen visar dock att dessa garantier inte alltid får genomslag i praktiken.

Gustafsson kopplar denna diskussion till rättssäkerhetsbegreppet och pekar på dess nära samband med rättighetsuppfattningar. Han identifierar en traditionell, formell syn på rättssäkerhet, som i hög grad vilar på förutsägbarhet och likhet inför lagen. Eftersom rättigheter bygger på materiella behovsprövningar snarare än strikt juridisk förutsägbarhet, menar han att det formella rättssäkerhetsbegreppet riskerar att förbise de substantiella aspekterna av välfärdsrättigheter. Detta aktualiserar frågan om hur rättssäkerheten ska förstås i förhållande till sociala rättigheter, och i förlängningen vilka faktorer som avgör individens faktiska möjlighet att förlita sig på sin rättsliga position och tillgången till effektiva rättsmedel.51 Gustafsson använder vidare begreppet ”rättssäkerhetsgarantier” för att beskriva rättsregler som konkretiserar och bär upp de värden som inom ett visst rättsområde bedöms som centrala att skydda för att upprätthålla rättssäkerheten. Det är således förståelsen av rättssäkerhetsbegreppet som en ”rättsprincip” som ger upphov till förståelsen av rättssäkerhetsgarantierna som konkreta ”rättsregler”.52

Denna syn på rättssäkerhetsbegreppet är särskilt relevant i jämförelsen mellan skattebetalaren och förmånstagaren. Även om båda omfattas av formella garantier, såsom rätten till en rättvis rättegång enligt artikel 6 EKMR, visar rättstillämpningen att skattebetalaren i högre grad tillskrivs den typ av rättslig ställning som utlöser substantiella skyddsmekanismer. Detta illustreras exempelvis i HFD 2024 ref. 40. Förmånstagaren möter däremot en mer återhållsam tolkning, trots liknande behov av rättsskydd, vilket framgår av HFD 2014 ref. 12.

Detta väcker frågan om vilka egenskaper som tillskrivs det subjekt som uppfattas som skyddsvärd, och varför vissa garanteras mer omfattande rättssäkerhet än andra. Bakgrunden till motiven som redovisats i artikeln visar på att skatterätten präglas av en föreställning om den goda skattebetalaren som ett ansvarsfullt och självständigt subjekt vars efterlevnad av lagstiftningen bidrar till det gemensamma bästa. Detta subjekt konstrueras genom normativa antaganden om vilja till arbete och benägenhet att följa lagen vilket är något som Lindgren tydligt visar genom tematiseringen av ”viljan att lönearbeta” och ”benägenheten att följa lagen”.53 I förarbetena till ersättningslagen framhålls att skattelagstiftningen fortlöpande har blivit alltmer komplicerad och det anses därför stötande att en skattskyldig som vinner sitt mål ändå ska behöva bära kostnaden för att ha fått rätt.54

Rättssäkerhetsgarantin konkretiseras alltså i möjligheten att få ersättning för rättegångskostnader, och kopplas direkt till systemets komplexitet. Det gör att även den annars starka kvittningsprincipen inom förvaltningsrätten får vika till förmån för den enskildes skyddsintresse. Skyddet mot rättsförlust uppfattas som särskilt angeläget i mål som rör svåra rättsfrågor, oklar praxis eller ny utredning och situationer där domstolen anser att det krävs juridisk sakkunskap för att uppnå en rättvis utgång. Härigenom framstår skattesubjektet inte bara som ett moraliskt ansvarstagande rättssubjekt, utan också som en rättsbärare vars tillgång till effektiva rättsmedel behöver garanteras genom särskilda regler. Att motsvarande skydd saknas i socialförsäkringsmål, trots att dessa ofta rör rättsligt och ekonomiskt likvärdiga frågor, tyder på att rättssäkerhetsgarantier inte endast följer av behov eller risk.

Denna diskrepans förstärks av SFB:s koppling till arbetsmarknaden, vilket tydligt framgår i proposition 2007/08:124, där regeringen framhåller att bidragssystem kan utformas för att stimulera övergång från bidragsberoende till egenförsörjning. Förmånstagaren framstår därmed som ett subjekt vars rättigheter är beroende av fortsatt produktivitet och vars relation till staten inte primärt präglas av trygghet, utan av övervakning och kontroll.

Genom användningen av begreppet rättssäkerhetsgaranti blir det tydligt att garantierna inte är allmänna, utan utformas med hänsyn till vad som anses vara skyddsvärt inom respektive rättsområde.55 Det innebär att skillnader i rättssäkerhetsnivå inte enbart är ett resultat av att rättsområden utvecklats separat, utan också ett uttryck för vilka subjekt som rättsordningen i praktiken tillskriver ett större behov av skydd. Det kan förklara varför skattebetalaren ges tillgång till rättssäkerhetsgarantier som erkänner behovet av juridiskt stöd med hänvisning till skattelagstiftningens komplexitet och risken för rättsförluster, medan förmånstagaren i högre grad förväntas hantera rättsprocessen på egen hand i enlighet med kvittningsprincipen, trots liknande omständigheter och ekonomiska konsekvenser för den enskilde.56 Mot bakgrund av det ovan anförda handlar skillnaden i rättssäkerhetsgarantier mellan skattebetalare och förmånstagare inte nödvändigtvis om en ”rättslig” nödvändighet, utan snarare om vilka intressen som prioriteras inom respektive rättsområde.

Skillnaden kan vidare förstås i ljuset av Lindgrens uttryck ”den goda skattebetalaren”. Lindgren visar att skattebetalaren konstrueras genom ekonomiska och juridiska diskurser som en rationell och ansvarstagande medborgare, vars relation till staten präglas av prestation och laglydnad. Skattesubjektet antas ha både vilja och kapacitet att följa lagen, men lagstiftaren erkänner samtidigt att den komplexa strukturen i skattelagstiftningen försvårar efterlevnaden. Därför ges skattebetalaren särskilda rättssäkerhetsgarantier, såsom förenklade regler och möjligheten att få ersättning för juridiskt biträde, vilka motiveras med hänsyn till systemets komplexitet och risken för rättsförlust.57 Genom denna konstruktion framstår skattebetalarens rättsliga skydd som både legitimt och nödvändigt, vilket också kan förklara möjligheten till den konventionskonforma tolkningen i HFD 2024 ref. 40​​.58 Skattebetalare kan därmed åberopa konventionsrättsliga skyddsmekanismer i sin materiella bedömning och få sin sak prövad genom svensk rätt. Motsvarande garantier och flexibilitet ges inte i socialförsäkringsmål, vilket underförstått talar för en annan syn på dessa subjekt. Det tyder på att skillnaden inte enbart handlar om regelverkens tekniska utformning, utan även om vilka subjekt som rättsordningen anser vara skyddsvärda och därmed värda att omgärda med särskilda garantier.

Rättssäkerhet tillämpas inte enhetligt inom alla delar av förvaltningsrätten, utan varierar beroende på vilket subjekt som är föremål för bedömning. I praktiken anpassas skyddsmekanismer snarare efter det rättsliga och ekonomiska sammanhang i vilket individen befinner sig. Detta väcker frågan om skattebetalaren och förmånstagaren i praktiken konstrueras som olika rättsliga positioner, och därmed ges olika grad av rättsligt skydd.

4.1 Idén om rättssubjektet

För att förstå hur rättssäkerhetsgarantier fördelas inom olika rättsområden behöver blicken vändas mot rättssubjektet som konstruktion. Om rättssäkerhet i praktiken handlar om vilket subjekt som skyddas och vilket som lämnas utan garantier, blir det nödvändigt att undersöka hur subjektets position definieras inom rättssystemet och huruvida denna distinktion kan upplösas. Skattebetalaren och förmånstagaren behandlas i regel som separata juridiska enheter, men denna separation riskerar att dölja att det i själva verket kan röra sig om samma individ i olika rättsliga positioner beroende på livsomständigheter. Om vi i stället betraktar dem som två möjliga positioner för samma individ i olika samhälleliga sammanhang uppstår en mer komplex bild.

Idén om rättssubjektet som en självklar och oföränderlig juridisk kategori tillkom först genom Friedrich Karl von Savigny. Enligt Savigny är rätten i grunden knuten till individens moraliska frihet, vilket innebär att endast den enskilda människan kan vara bärare av rättigheter och skyldigheter. Genom hans filosofi, starkt influerad av Immanuel Kant, fick rättssubjektet sin förankring i en autonomiprincip där individens vilja och självbestämmande stod i centrum.59

Denna föreställning om individen som självförsörjande har länge varit föremål för kritik, särskilt från feministiska teoretiker. De har påpekat att idealet om självständighet och rationalitet osynliggör de sociala och ekonomiska relationer som i praktiken formar individens livsvillkor. Fineman bygger vidare på denna kritik men går ett steg längre genom att föreslå en mer genomgripande omvärdering av rättssubjektets natur och funktion i rättsordningen. Fineman argumenterar för att det liberala subjektet är en bristfällig modell eftersom den bortser från att sårbarhet är en ofrånkomlig del av den mänskliga existensen. Till skillnad från beroende, som ofta framställs som något tillfälligt eller begränsat till vissa grupper såsom barn, äldre och personer med funktionsvariationer, menar Fineman att sårbarhet är en ”konstant” aspekt av livet.60

Fineman påpekar att det liberala subjektet enbart representeras som en vuxen, rationell och självförsörjande person. Denna konstruktion bortser från att människan genom hela livet befinner sig i olika grader av sårbarhet och beroende. Barn, äldre och individer med sjukdomar eller funktionsvariationer får ingen naturlig plats i denna modell eftersom den enbart erkänner den mest autonoma och minst sårbara fasen i en individs liv.61

Denna förståelse av subjektet som rörligt och sårbart utmanar rättsordningens traditionella indelningar mellan självständiga och beroende subjekt och utgör en utgångspunkt för följande förståelse av hur skattebetalare och förmånstagare behandlas i rättstillämpningen.

4.2 Skattebetalaren och förmånstagarens sårbarhet

Rättssystemet speglar inte enbart rättsliga behov, utan återskapar även vissa subjekt som mer skyddsvärda än andra vilket väcker frågan om hur rättssystemet kan utformas för att bättre spegla den verklighet som individer faktiskt befinner sig i. Finemans teori visar att rättssäkerhetsgarantier i praktiken styrs av uppfattningar om vilka subjekt som uppfattas som självständiga och vilka som anses beroende av statliga insatser. Denna insikt är central för denna artikels förståelse av skattebetalarens och förmånstagarens position i rätten. Om rätten accepterar sårbarheten som en konstant del av individen, framträder det tydligare att de juridiska garantier som ges till skattebetalaren inte bara är en fråga om rättssäkerhet, utan också om erkännandet av vissa subjekt som mer skyddsvärda än andra.

Denna artikel visar på skillnader i hanteringen av skatte- och socialförsäkringsmål vilket underförstått förmedlar en annan syn på förmånstagaren som rättssubjekt. Det är visserligen svårt att med säkerhet precisera hur denna syn uttrycks, men det framstår inte som att förmånstagaren betraktas som någon som försöker följa regelverket men riskerar att förlora sina rättigheter till följd av dess komplexitet. Snarare signaleras att förmånstagaren inte riktigt är lika skyddsvärd, eller i behov av samma nivå av rättssäkerhet. Genom att sätta förmånstagaren i kontrast till skattebetalarens rättsliga position förstärks bilden av skattesubjektet som ett särskilt skyddsvärt rättssubjekt. Här blir Finemans analys av sårbarhet relevant, då den visar hur rättssystemet aktivt reproducerar vissa subjekt som skyddsvärda, medan andra lämnas utanför denna ram.62

I skattebetalarens fall innebär detta att rättsordningen legitimerar en hierarki där vissa subjekt ges möjlighet att tillvarata sina rättigheter genom juridiska garantier, medan andra möter en striktare rättslig behandling. Det rättsliga skyddet för skattebetalaren bygger på en föreställning om att denne är autonom och oberoende, men i realiteten kan varje subjekt hamna i en situation där rättssäkerhetsgarantierna visar sig otillräckliga. Det är enligt min mening nödvändigt att förstå att skattebetalaren och förmånstagaren inte utgör helt olika subjekt, utan snarare representerar olika rättsliga positioner som en och samma individ kan komma att befinna sig i beroende på livsomständigheter. En person som vid ett tillfälle bidrar till det offentliga genom arbete och skatteinbetalningar kan i nästa moment, exempelvis vid sjukdom eller arbetslöshet, komma att uppbära ekonomiskt stöd från staten. Detta skifte kan ske plötsligt, till exempel i samband med att arbetsförmågan försämras.

Denna förändring för den enskilde illustrerar hur rättssystemet i praktiken värderar vissa subjektpositioner högre än andra, inte baserat på faktisk sårbarhet, utan på den samhälleliga funktion som tillskrivs subjektet. Samtidigt är det viktigt att understryka att det inte är en självklarhet att varje individ kommer att inta en förmånstagares position, till skillnad från exempelvis pension, som är en förväntad och naturlig del av livsförloppet för alla individer. Men även om det inte är alla som kommer att hamna i en sådan situation, är risken reellt närvarande och tillräckligt betydande för att rättssystemet bör ta höjd för den.

Trots att det i verkligheten ofta är den sjuka eller ekonomiskt utsatta individen som befinner sig i en mer sårbar position, är det i stället skattebetalaren som ges status som det skyddsvärda subjektet. Det kan tyckas motsägelsefullt att den som antas vara mest kapabel också är den som ges starkast rättssäkerhetsgarantier. Men detta återspeglar inte en objektiv bedömning av faktisk sårbarhet, utan en uppfattning om vilka samhällsbärare som förtjänar särskilt skydd.

Den goda skattebetalaren konstrueras både som bärare av samhällsansvar och som sårbar inför rättens komplexitet, vilket motiverar särskilda garantier. Förmånstagaren framträder däremot inte inom samma narrativ, trots likartade behov av rättsligt stöd såsom framkommer i artikeln. Skillnaden säger något väsentligt om hur rättssystemet fördelar skydd beroende på vilken samhällelig funktion ett subjekt tillskrivs. Att synliggöra denna skillnad är avgörande för att rättssystemet ska kunna erbjuda likvärdig rättssäkerhet till alla som omfattas av dess normer.