Områden: Andra skatter & avgifter (Tilläggsskatt för företag i stora koncerner)
Datum: 2025-07-02
Dnr: 8-232615-2025
1 Sammanfattning
Nationella koncerner och koncerner i en inledande fas av internationell verksamhet som omfattas av de femåriga undantagen i 6 kap. 16–17 §§ TSL behöver inte göra beräkningar av effektiv skattesats och tilläggsskattebelopp under perioden de är undantagna. För dessa koncerner ska övergångsåret anses vara det år koncernen inte längre omfattas av undantaget. För koncerner i inledande fas av internationell verksamhet gäller detta inte i de delar huvudregeln ska tillämpas gentemot koncernenheter hemmahörande i annan stat.
2 Frågeställning
För en koncern i vilken samtliga koncernenheter hör hemma i Sverige och för koncerner i en inledande fas av internationell verksamhet finns undantag som innebär att tilläggsskatten ska sättas ned till noll under de första fem åren som koncernen omfattas av tilläggsskattelagen.
Fråga har uppkommit om dessa koncerner har en skyldighet att beräkna effektiv skattesats och tilläggsskattebelopp under perioden de är undantagna och vilket övergångsår dessa koncerner ska anses ha.
3 Gällande rätt m.m.
Enligt 4 kap. 25 § lagen (2023:875) om tilläggsskatt (TSL) ska vid fastställande av den effektiva skattesatsen för koncernenheter i en stat för ett övergångsår och för varje därpå följande räkenskapsår alla de uppskjutna skattefordringar och uppskjutna skatteskulder som återspeglas eller redovisas i alla koncernenheters räkenskaper i en stat beaktas för övergångsåret. Bestämmelsen har sin grund i artikel 47.2 i direktivet om säkerställande av en global minimiskattenivå för multinationella koncerner och storskaliga nationella koncerner i unionen (EU) 2022/2523 (direktivet). Direktivet bygger i sin tur på de modellregler med tillhörande kommentarer som OECD/G20:s inkluderande ramverk (IF) arbetat fram (modellreglerna). Regleringen motsvaras av artikel 9.1.1 i modellreglerna (prop. 2023/24:32 s. 576).
Enligt 4 kap. 26 § TSL avses med övergångsår det första räkenskapsår då en koncernenhet omfattas av en lagstiftning som är likvärdig med och administreras på ett sätt som är förenligt med bestämmelserna i direktivet eller när det gäller en stat utanför Europeiska unionen, modellreglerna. Paragrafen motsvarar artikel 47.1 i direktivet och artikel 10.1.1 i modellreglerna (prop. 2023/24:32 s. 577).
Det följer av 6 kap. 16–17 §§ TSL att för koncerner i en inledande fas av internationell verksamhet och för koncerner där samtliga koncernenheter hör hemma i Sverige ska den tilläggsskatt som en svensk koncernenhet är skattskyldig för sättas ned till noll under de första fem åren. Paragraferna bygger på artikel 49 i direktivet av vilken det framgår att tilläggsskatt ska sänkas till noll under de första fem åren av den inledande fasen av den multinationella koncernens internationella verksamhet, utan hinder av de krav som fastställs i kapitel 5. Direktivets kapitel 5 innehåller beräkningsreglerna för tilläggsskatt. I den engelska översättningen av direktivet anges att skatten ska sänkas till noll ”notwithstanding the requirements laid down in Chapter V”. Denna skrivning motsvarar artikel 9.3.1 i modellreglerna.
I kommentaren till modellreglernas artikel 9.3.1 (punkt 16) förklaras vad som menas med ”notwithstanding the requirements otherwise provided in Chapter 5”. Skrivningen innebär enligt kommentaren att koncernenheterna inte behöver beräkna någon effektiv skattesats eller tilläggsskatt som annars skulle ha betalats när undantaget är tillämpligt.
Vid införandet av reglerna om tilläggsskatt har ett proportionerligt tillvägagångssätt eftersträvats. För att inte motverka utvecklingen av gränsöverskridande verksamhet har multinationella koncerner som är i en inledande fas av sin internationella verksamhet undantagits från tilläggsskatt under en övergångsperiod om fem år. I syfte att säkerställa en likabehandling för storskaliga nationella koncerner har det i direktivet införts en motsvarande övergångsperiod för sådana nationella koncerner (direktivets skäl 14).
Av förarbetena framgår att OECD:s modellregler och tillhörande kommentarer utgör viktiga tolkningskällor för tilläggsskattelagen under förutsättning att de är förenliga med direktivet och EU-rätten (prop. 2023/24:32 s. 130). En tolkning grundad på riktlinjer från OECD får inte gå utöver den lagstiftning som har beslutats.
I författningskommentaren till 6 kap. 17 § TSL framgår bl.a. att någon kompletterande tilläggsskatt inte ska betalas under denna period och att någon effektiv skattesats eller tilläggsskattebelopp inte behöver beräknas i dessa fall (prop. 2023/24:32 s. 603).
Av 6 a kap. 4 § skatteförfarandeförordningen (2011:1261) följer att för koncerner där de femåriga undantagen gäller ska tilläggsskatterapporten inte innehålla de uppgifter som är nödvändiga för att beräkna den effektiva skattesatsen, tilläggsskattebeloppet och fördelning av tilläggsskatt. För koncerner med koncernenheter i två eller flera stater ska tilläggskatterapporten i stället innehålla referensstat, antal stater koncernen har koncernenheter i och det bokförda nettovärdet för respektive stat. För koncerner med samtliga koncernenheter i Sverige ska den rapporterande enheten till Skatteverket lämna uppgift om det första beskattningsår som koncernen omfattas av lagen om tilläggsskatt. Uppgiften ska lämnas samtidigt som tilläggsskatterapporten ges in.
4 Bedömning
Av skäl 14 i direktivet framgår att ett proportionerligt tillvägagångssätt eftersträvats. För att inte motverka utvecklingen av gränsöverskridande verksamhet har multinationella koncerner som är i en inledande fas av sin internationella verksamhet undantagits från tilläggsskatt. En motsvarande övergångsperiod har införts för stora nationella koncerner.
Uppgiftsskyldigheten för koncerner som omfattas av de femåriga undantagen innebär att endast uppgifter som behövs för att kunna pröva om undantagen är tillämpliga ska lämnas. Uppgifter som avser beräkning av den effektiva skattesatsen, tilläggsskattebeloppet och fördelning har uttryckligen undantagits. Uppgiftsskyldigheten tar därmed hänsyn till syftet med de femåriga undantagen.
I direktivet såväl som i modellreglerna finns skrivningen ”notwithstanding the requirements laid down in Chapter 5”. Denna skrivning återfinns inte uttryckligen i 6 kap. 16– 17 §§ TSL, men det finns ingenting i förarbetena som tyder på att innebörden av bestämmelserna är avsedd att avvika från direktivet eller modellreglerna. Klargörandet i kommentaren till modellreglerna bör därför läggas till grund för tolkningen av nu aktuella bestämmelser i tilläggsskattelagen. Författningskommentaren till 6 kap. 17 § TSL talar också för denna tolkning. Skatteverket anser därför att det inte finns någon skyldighet enligt tilläggsskattelagen för koncernenheter att beräkna den effektiva skattesatsen och tilläggsskattebeloppet under undantagsperioden.
Beräkningarna av uppskjutna skattefordringar och uppskjutna skatteskulder förutsätter att beräkningar av effektiv skattesats och tilläggsskattebelopp ska göras efterföljande räkenskapsår. Eftersom det saknas skyldighet att beräkna effektiv skattesats och tilläggsskattebelopp de första fem åren enligt 6 kap. 16–17 §§ TSL anser Skatteverket att övergångsåret enligt 4 kap. 26 § TSL i detta sammanhang är det första året som koncernen inte längre omfattas av undantaget.
Huvudregeln kan i vissa situationer vara tillämplig på utländska koncernenheter även om undantaget för inledande fas av internationell verksamhet gäller för de svenska koncernenheterna. I dessa situationer måste beräkningar göras i de delar undantaget inte gäller. Övergångsåret ska då vara det första år som koncernenheten som inte undantas omfattas av lagstiftningen.